RELATÓRIO

Trata-se da Notificação de Lançamento nº 2014000773, emitida pela autoridade fiscal lotada na Coordenadoria de Arrecadação – COARE/SEFAZ, com base em registros efetuados nos Postos Fiscais, para cobrança do ICMS relativo ao diferencial de alíquota. A recorrente foi cientificada no dia 05/08/2014, impugnou tempestivamente no dia 02/09/2014, resultando na Decisão JUPAF nº 121/2015, que considerou procedente a ação fiscal em relação à matéria de fato, mas a considerou nula por erro formal, determinando novo lançamento com fulcro no art. 173, II, do CTN.         

As infringências foram capituladas no artigo 44, combinado com o artigo 161, inciso I, alínea “a” da lei 0400/97 – CTE/AP. As penalidades aplicadas tem respaldo legal no art. 161, inciso I, alínea “j”; art. 44 combinado com o art. 161, inciso XXXIII, todos da lei 0400/97 – CTE/AP.

O Contribuinte, inconformado, impugnou a notificação de débitos em 02/09/2014, alegando o seguinte:

a) nulidade da notificação de lançamento, por estarem ausentes requisitos fundamentais de validade, provocando o cerceamento/supressão de defesa da notificada (art. 183 do CT/AP):

“(…) não há, no quadro considerado, indicação pormenorizada das razões pelas quais as referidas notas sofreram a incidência e consequente cobrança do diferencial de alíquota pelo Estado do Amapá. Há apenas a mera indicação de valores, sem a evidenciação do lastro que foi utilizado pelo douto fiscal do estado, para sustentar o lançamento tributário efetuado. Assim, atribui-se ao contribuinte a missão de adivinhar quais foram os supostos fatos que deram origem a obrigações tributárias descumpridas.

 Além disso, no campo 07 da notificação de lançamento, “Infringência e Penalidade (I/P)”, foram elencados diversos artigos como supostamente infringidos, quais sejam: o art. 44 combinado com art. 161, inciso I, alínea ‘a’; art. 44 combinado com art. 161, inciso I, línea ‘j’; art. 44 combinado com art. 161, inciso I, alínea ‘I’; e art. 44 combinado com art. 161, inciso XXXIII, todos da Lei nº 400/1997.

 Isto é, pela simples leitura da notificação de lançamento, não se pode conhecer qual infringência/penalidade está sendo imputada à Impugnante, já que não há dispositivo expresso que aponte a infração específica supostamente cometida por ela.”

b) impossibilidade de cobrança, considerando que a empresa fruidora da isenção contemplada pelo Convênio nº 52/92 (ALCMS):

“(…) é clarividente o gozo da isenção inserida pelo Convênio nº 52/92 pela impugnante.

Assim sendo, tudo o agora exposto equivale dizer que, as empresas comerciais ou industriais, localizadas na ALCMS e inscritas na SUFRAMA – como a Impugnante mantém cadastro em vigor (doc. 04) – têm o direito de adquirir produtos industrializados com isenção do ICMS na origem. (…)

Ademais, a única possibilidade de perda da isenção concedida pelos Convênios 52/92 e 65/88, nos termos da cláusula quinta deste último, remonta à hipótese das mercadorias isentas saírem do município de Macapá, o que não ocorreu no presente caso da Impugnante.”

c) impossibilidade de cobrança pelo Estado de destino do ICMS diferencial de alíquota de empresa de construção civil, com base na Súmula nº 432 do STJ:

“Em síntese, frente à indiscutível condição de isenta da Impugnante, admite-se ser a empresa não contribuinte do imposto somente por suposição, condição na qual nada seria devido aos cofres do Amapá, e sim aos Estados de origem das notas fiscais autuadas. (…)

Reiteradas decisões nesta linha culminaram na edição da Súmula 432 do STJ, que asseverou, vez por todas no âmbito da Corte Superior, que não sendo contribuintes do ICMS, as empresas de construção civil não estão no campo da incidência do diferencial de alíquota.”

No final requer que seja anulada a presente Notificação de Lançamento nº 2014000773 e consequentemente extinto o processo administrativo fiscal, devendo ser completamente afastado o crédito tributário nela consubstanciado, por ausência dos requisitos fundamentais de validade, ocasionando à notificação incorrigível cerceamento de defesa, em flagrante ofensa aos Princípios do Contraditório e da Ampla Defesa. Pelo Princípio da Eventualidade, seja anulada a presente Notificação de Lançamento pela impossibilidade de aplicação do diferencial de alíquota em relação à empresa de construção civil.

Juntou farta jurisprudência que corrobora sua tese, da impossibilidade.

A JUPAF considerou procedente a impugnação, reconheceu ser devido o tributo lançado, concluiu pela existência do vício formal por equívoco quanto à capitulação: ao invés de capitular como “ICMS lançado e não recolhido” (art. 44 c/c art. 161, I, “a”, do CT/AP), o Fisco deveria ter enquadrado a infringência como “falta de recolhimento do ICMS Diferencial de alíquota” (art. 7º, I, c/c art. 54, III, do CT/AP).

A Contribuinte foi cientificada da decisão no dia 05/07/2016 e, irresignada, apresentou recurso voluntário ao CERF no dia 28/07/2016, reiterando os argumentos apresentados em sua impugnação.

O processo foi encaminhado à Procuradoria Fiscal, que se manifestou no seguinte: “com fulcro no art. 10, I, do Regimento Interno do CERF encaminhamos o presente para seu trâmite normal de julgamento neste Conselho, reservando-se esta Procuradoria para se manifestar em sessão de julgamento”.

É o relatório.

PARECER E VOTO

Os autos estão devidamente instruídos, tornando desnecessária a realização de perícia/diligências adicionais, mas os recursos foram interpostos de forma tempestiva, de acordo com o disposto no arts. 205 e 206 § 1º do Código Tributário do Estado do Amapá:

A) Das preliminares

A alegação é sustentada na suposta ausência de requisitos fundamentais de validade – “falta de indicação pormenorizada das razões (…) sem a evidenciação do fato e do fundamento legal” (fl. 07) – o que teria prejudicado o exercício do direito a ampla defesa e contraditório. Entende que o reconhecimento de vício formal pela JUPAF corrobora o alegado.

A JUPAF, ao apreciar o argumento, afastou a preliminar por considerar que a impugnante contestou todas as infringências, juntando documentação e demonstrando pleno conhecimento da matéria de fato e direito.

Compulsando-se os autos, é possível chegar a mesma conclusão: a recorrente teve acesso aos autos, discutiu os diversos elementos que compõem a notificação de lançamento, elencando legislação, doutrina e jurisprudência, confirmando a plena ciência de todos os elementos necessários para o regular exercício do direito ao contraditório e ampla defesa.

Sobre o tema, o posicionamento dos Conselhos:

“NULIDADE DO LANÇAMENTO FISCAL. DESCRIÇÃO DOS FATOS. ELEMENTO MATERIAL DO FATO GERADOR. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. VÍCIO NÃO CONFIGURADO. PRELIMINAR REJEITADA. O auto de infração deverá conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos formais, a capitulação legal e a descrição dos fatos. Somente a ausência total dessas formalidades é que implicará na invalidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa.” (…) (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF – Ministério da Fazenda, Acórdão n° 1802-001.321 – Rel. Nelson Kichel. Data da publicação: 03.01.2013).

Se a pessoa jurídica revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as uma a uma de forma meticulosa, mediante defesa, abrangendo não só questões preliminares como também de mérito, descabe nulidade do A.I. (Acórdão nº 005/2007, Rel. Cons. Paulo Roberto Penha Tavares, DOE 08/06/2007, CERF/AP).

E, ao contrário do alegado, a correção da infringência indicada pela JUPAF, conforme disposição expressa do CTN, possibilita a constituição do crédito em 05 (cinco) anos, “da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado” (art. 173, II, CTN).

Assim, rejeito as alegações sobre cerceamento/supressão de defesa da Notificada.

B) QUANTO A ISENÇÃO DA ALCMS

Sustenta a recorrente que teria direito ao benefício, em resumo, por estar cadastrada junto ao Fisco Estadual e SUFRAMA, e estar sediada e promover operações na área geográfica abrangida pelo benefício (Macapá/Santana).

Ao citar os dispositivos dos Convênios nº 65/88 e 52/92, procura construir silogismo que demonstraria que o benefício tem caráter subjetivo, concluindo que “a única possibilidade de perda de isenção” seria a hipótese “das mercadorias isentas saírem do município de Macapá, o que não ocorre no presente caso (…)”.

Entretanto, a análise mais atenta dos dispositivos colacionados pela própria recorrente é suficiente para desconstruir o supracitado silogismo:

Trata-se, portanto, de um benefício fiscal de caráter objetivo – específico para operações destinadas à comercialização ou industrialização –, ou seja, para situações em que a cadeia econômica prossegue, ao contrário do ocorrido no presente caso. (grifo nosso).

Neste item, independentemente da destinação específica – sejam insumos (p.ex. eletroduto, fl. 74), consumo (p.ex. marreta, fl.77) ou ativo (p.ex. trena, fl. 78) – o fato é que a recorrente confirma que a destinação dos bens foi a construção civil, afastando a aplicação do benefício da ALCMS pelo encerramento da cadeia econômica.

Comprovando-se que a última destinatária foi a recorrente, inviável a aplicação de benefício destinado exclusivamente para operações destinadas a comercialização ou industrialização.

Reforçando o exposto pela JUPAF, um benefício relevante e excepcional, concedido para unidades federadas recentes, com economias insipientes, para a transferência da carga tributária como instrumento de redução das desigualdades.

Ressalta-se ainda a necessidade, na hipótese deste CERF julgar a procedência do argumento apresentado, de realização de comunicação ao Estado de origem, para ciência e eventuais providências que entender necessárias.

C) QUANTO A SÚMULA Nº 432 DO STJ (CONSTRUÇÃO CIVIL X ICMS DIFAL

A respeito do tema, cerne da presente discussão, verifica-se que a JUPAF  abordou a questão com o detalhamento e a profundidade que a questão requer, ultrapassando a leitura isolada da Súmula nº 432 do STJ, desconexa de todo o contexto jurídico e dos próprios precedentes que a compõem:

Súmula 432: As empresas de construção civil não estão obrigadas a pagar ICMS sobre mercadorias adquiridas como insumos em operações interestaduais

Precedentes: (…) Ocorre que determinadas construtoras (caso da recorrida) identificam-se como contribuintes do ICMS no momento da aquisição das mercadorias em outros Estados, aproveitando, assim, a alíquota interestadual. Paradoxalmente, argumentam ao Fisco de destino e não são contribuintes do ICMS, para escaparem do diferencial de alíquota. 5. A Segunda Turma já teve a oportunidade de consignar que a atitude desses contribuintes agride o Princípio da Boa-Fé Objetiva que deve orientar as relações com o fisco. (Órgão Julgador: S1 – Primeira Seção, Data do Julgamento: 24/03/2010, Data da Publicação/Fonte: DJe 13/05/2010).

Ao contrário do alegado, uma interpretação sistematizada do ordenamento jurídico, partindo da Constituição Federal ao RICMS, garante a preservação da tributação na cadeia econômica, encerrada com a incidência destinada ao consumidor final, independente de se tratar da atividade-fim (p.ex. venda à uma pessoa física não-contribuinte) ou como suporte/atividade-meio (p.ex. uso/consumo/insumo/ativo). Insere-se ainda, ao lado, a redação legal decorrente da EC nº 87/2015, uma inovação que deve encerrar discussões desta natureza a partir de sua vigência (1º/01/2016):

As empresas de construção civil, como é possível verificar pela legislação, podem atuar como contribuintes, quando promovem novas saídas tributadas pelo ICMS (venda de pré-moldados, etc), situação em que recolheriam, em sua atividade fim (venda de mercadorias) ou nas operações relacionadas a atividade-meio (consumo/ativo fixo), o ICMS devido (por apuração ou diferencial).

Quando atuam como prestadoras de serviço (construção civil, sujeita ao ISS), devem promover as entradas como não-contribuintes, encerrando a cadeia sobre a qual incide o ICMS, o que não é o que pretende a recorrente.

O cerne então, pode ser resumido da seguinte forma: quando a aquisição de insumos é destinada às obras de construção civil, o tratamento tributário aplicável é aquele destinado ao consumidor final (alíquota interna, independente da natureza da operação), encerrando a cadeia de incidência do ICMS. Se a recorrente adquirir como contribuinte (situação que se agrava por se encontrar na ALCMS, como já exposto), utilizando-se indevidamente da alíquota interestadual (ressalta-se, na ALCMS, sem pagamento de nenhum imposto), deve encerrar a fase de tributação através do recolhimento do diferencial de alíquota.

Tratar a questão de forma diferente seria, também, infringir o princípio da isonomia, na medida em que construtoras que adquirem no mercado local suportam a carga tributária já beneficiada pela ALCMS, enquanto empresas como a recorrente pretendem adquirir mercadorias sem nenhuma tributação.

Uma questão que, como já mencionado, após inúmeras tentativas frustradas dos Fiscos de sanear o problema através de leis e decretos, certamente será resolvida a partir da vigência da Emenda Constitucional nº 87/2015. Entretanto, não há prejuízo de entendimento anterior à sua vigência, lapso temporal do caso em questão, como pacificado pela jurisprudência dos Tribunais Superiores:

CIVIL. MATERIAL DE CONSTRUÇÃO UTILIZADO NAS OBRAS DA IMPETRANTE. ISENÇÃO. APLICAÇÃO DA SÚMULA 432 DO STJ. PRECEDENTES JURISPRUDENCIAIS DO STJ E DESTA CORTE. (…)

2. No caso de compradores não-contribuintes do ICMS, como ocorre com as construtoras em relação aos insumos aplicados em suas obras, as aquisições interestaduais devem se sujeitar à alíquota interna (maior que a interestadual), nos termos do art. 155, § 2º, VII, b, da CF. Inexistindo, nessa hipótese, diferencial de alíquota a ser recolhido ao Estado de destino. 3. Concessão parcial da segurança. (TJ-RN – Mandado de Segurança com Liminar : MS 74418 RN 2011.007441-8 )

Assim, corroborando, todo o exposto pela JUPAF, impositiva é o reconhecimento da pertinência e adequação da ação fiscal, sem prejuízo do reconhecimento do vício formal na capitulação.

Registra-se ainda a necessidade, de acordo com a decisão deste CERF, de comunicar à Administração Tributária para que, caso seja afastada a incidência do ICMS pela aplicação descontextualizada da supracitada súmula, sejam adotadas as providências para comunicação ao Fisco de origem, para preservação do benefício da ALCMS, de imprescindível importância para o Estado do Amapá.

D) DEDUÇÃO DOS DESCONTOS DA BASE DE CÁLCULO DO ICMS DIFERENCIAL

Ao analisar a questão, a JUPAF afastou o argumento, indicando que se trata de descontos condicionais à ALCMS, ao contrário do alegado. Ao verificar as notas fiscais em questão, é possível confirmar no campo “dados adicionais” dos respectivos DANFEs, que encontra razão o julgador singular.

Tratando-se de desconto condicional – como comprovadamente é o caso em tela – torna-se impositiva a tributação com a inclusão do desconto condicional na base de cálculo do ICMS Diferencial, com aplicação do art. 13, § 1º, II, a, da Lei nº 87/96 (compatível com o disposto no CT/AP, conforme art. 18, II):

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

​1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo:   

 II – o valor correspondente a:

 a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;

Assim, improcedente a alegação, concluindo-se pela manutenção da decisão da JUPAF.

E) COBRANÇA COM ALÍQUOTA INTERNA DO ESTADO DE ORIGEM

A respeito deste ponto, a recorrente faz jus à revisão parcial da notificação de lançamento, em análise de ofício pelo CERF. Ao analisar o DANFE nº 225.825 é possível confirmar a tributação com a alíquota interna do ICMS na origem Maranhão, 17%).

Assim, deve-se rever o cálculo do ICMS Difal devido, especificamente desta operação (DANFE nº 225.825, fls. 75), excluindo-se o respectivo valor da composição do valor principal (e encargos), da notificação de lançamento sob análise.

Por todo o exposto e por tudo que dos autos consta, voto pelo conhecimento do recurso de ofício e para, no mérito, dar-lhe provimento, para reformar parcialmente a Decisão de n.º 121/2016 – JUPAF que julgou nula a ação fiscal por vício formal (art. 173, II, CTN), podendo a Fazenda Pública realizar novo lançamento com a capitulação adequada aos fatos indicados na referida NL. Ressalvando que valores relacionados ao DANFE nº 225.825 devem ser excluídos, em razão da tributação com a alíquota interna na origem.

Não conheço do recurso voluntário por ausência de requisitos de admissibilidade, no caso a sucumbência, em face da decisão “a quo”.

É o voto.

Sala de seções do Conselho Estadual de Recursos Fiscais em 22/05/2018.